CIT: Odliczanie odsetek na nowych zasadach

Początek 2018 roku przyniósł istotne zmiany w przepisach dotyczących finansowania dłużnego. Nowe przepisy ograniczają możliwość ujmowania odsetek w kosztach. Odnosi się to do finansowania dłużnego zarówno przez podmioty wewnętrzne jak i zewnętrzne.

W 1999 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawy o CIT) wprowadzone zostały przepisy regulujące tzw. niedostateczną (cienką) kapitalizację. Przepisy te były modyfikowane w 2015 r. i funkcjonowały do końca 2017 r., opierając się na ocenie relacji wysokości kapitału zakładowego podatnika do jego zadłużenia wobec „kwalifikowanych” podmiotów (tzn. podmiotów powiązanych). Generalnie możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek z tytułu otrzymanej od udziałowca (czyli podmiotu powiązanego) pożyczki limitowana była w zależności od wysokości kapitału zakładowego podatnika (art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT). Przepisy te miały przeciwdziałać nadmiernemu finansowaniu spółek przez ich udziałowców.

Alternatywne metody finansowania dłużnego przed 2018 r.

W 2015 r. wprowadzany został do ustawy o CIT alternatywny mechanizm zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek z tytułu pożyczki (art. 15c ustawy o CIT). Na podstawie tego mechanizmu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów mogły podlegać odsetki od pożyczek w wysokości nie przekraczającej wartości odpowiadającej iloczynowi wartości stopy referencyjnej NBP powiększonej o 1,25 p.p. i wartości podatkowej aktywów. Co ważne, alternatywny mechanizm zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów dostępny był dla podatnika tylko w przypadku złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego stosownego oświadczenia w tym zakresie. Co również ważne, wybór rozliczania odsetek na podstawie tego mechanizmu wiązał się z koniecznością uwzględnienia pożyczek. Odnosiło się to nie tylko do podmiotów powiązanych, ale do wszystkich podmiotów, które podatnikowi udzieliły pożyczki.

Jak zatem widać w okresie między 2015 a 2017 r. podatnicy w zakresie finansowania dłużnego mogli korzystać z przepisów o cienkiej kapitalizacji. Limit odsetek zależny był od kapitału zakładowego i dotyczył tylko podmiotów powiązanych. Podatnicy mogli także korzystać z mechanizmu wynikającego z art. 15c ustawy o CIT. Tutaj llimit odsetek zależny był od stopy referencyjnej NBP oraz wartości aktywów podatnika, dotyczył wszystkich pożyczek. Na wybór metody wpływały zatem indywidualne kryteria ekonomiczne i majątkowe danego podatnika.

Przepisy obowiązujące od 2018 r.

Od początku 2018 r. nie obowiązują już przepisy dotyczące cienkiej kapitalizacji wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT (ograniczenie wysokości odsetek od pożyczki w oparciu o kapitał zakładowy). Zmodyfikowany został również art. 15c ustawy o CIT, który nie jest już mechanizmem opcjonalnym, ale obowiązkowym. Co ważne, limit dotyczy nie tylko pożyczek od podmiotów powiązanych. Sytuacja ta odnosi się do pożyczek otrzymanych ogólnie.

Sam algorytm limitowania odsetek od pożyczek w kosztach uzyskania przychodów został również zmodyfikowany. Limit ten odnosi się do nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego, czyli różnicy między przychodami i kosztami o charakterze odsetkowym. Wynosi on 30% kwoty bazującej na tzw. wskaźniku EBITDA, czyli zysku (netto) przed opodatkowaniem, odsetkami i amortyzacją. Ograniczenie nie będzie miało zastosowania do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nieprzekraczającej w danym roku podatkowym kwoty 3 mln złotych.

Koszty finansowania dłużnego – o czym mowa?

W rozumieniu art. 15c ustawy o CIT koszty finansowania dłużnego to wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, a w szczególności odsetki (w tym skapitalizowane), opłaty, prowizje, premie, część odsetkowa raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań. Nierozliczone w danym roku podatkowym koszty finansowania dłużnego będą mogły być rozliczone w pięciu kolejnych latach podatkowych. Będzie się to odbywać zgodnie z zasadami i w ramach obowiązujących w danym roku limitów.