Co to jest podatek?

Zgodnie z art. 6 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej jako „op”), podatek to publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Podatek – definicja

Każda należność (bez względu na jej nazwę), która będzie miała wszystkie cechy podatku wskazane w art. 6 op, będzie traktowana jako podatek na gruncie ordynacji podatkowej. Rolą tego przepisu jest więc dookreślenie art. 2 op. Stanowi on, że przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe, opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych oraz innych spraw z zakresu prawa podatkowego, należących do właściwości organów podatkowych.

W praktyce nie oznacza to, że w każdym przypadku analizując możliwość zastosowania Ordynacji podatkowej, dokonuje się oceny, czy dane świadczenie ma cechy wskazane w art. 6 op. Należy bowiem przyjąć domniemanie, że w każdym przypadku należności, którą ustawodawca określa mianem podatku, mamy do czynienia z podatkiem w powyższym rozumieniu. Przykładowo opłata planistyczna (którą jednorazowo płaci właściciel nieruchomości na rzecz gminy) ma wszystkie cechy charakteryzujące podatek, o których mowa w art. 6 op. W konsekwencji oznacza to, że na mocy art. 2 § 1 op (który określa, do jakich rodzajów danin publicznych stosuje się przepisy ordynacji podatkowej) do wymiaru i poboru opłaty planistycznej stosuje się przepisy tego aktu prawnego (B. Brzeziński, glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 września 2004 r., sygn. OSK 520/04). Natomiast odsetki nie są podatkiem w rozumieniu z art. 6 op (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2009 r., sygn. III SA/Wa 3511/08).

Przeczytaj również:
Podatek progresywny czy liniowy – co się bardziej opłaca?

Podatek – cechy

Określone w art. 6 op cechy podatku nazywane są cechami stałymi podatku. Podatek stanowi daninę publiczną, wynikającą z władztwa państwowego. Przeciwieństwem podatku, jako świadczenia publicznoprawnego, są świadczenia pieniężne wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, do których nie stosuje się przepisów ordynacji podatkowej. Podkreśla się także, że podatek nie jest nakładany na podstawie porozumienia czy umowy. Biorąc pod uwagę tę cechę, uznano, że do podatków nie należy zaliczać zobowiązań ustanowionych wolą określonej grupy podmiotów, która postanowiła obciążyć się, zbierając pieniądze na określony cel w ramach tzw. samoopodatkowania. Cechy podatku powinny dotyczyć należności uiszczanej przez podatnika, nie zaś przez inne podmioty. Jeśli określone świadczenie jest więc wpłacane przez podmiot, na którym nie ciąży obowiązek podatkowy, nie mamy do czynienia z podatkiem. 

Świadczenie nieodpłatne

Podatek jest świadczeniem nieodpłatnym. Oznacza to, że jego uiszczenie nie daje podatnikowi żadnych podstaw do dochodzenia roszczeń od państwa. Podatnik nie może żądać żadnego szczególnego traktowania w związku z faktem zapłaty przez niego podatku. Brak jest także powiązania uiszczonego podatku z celami, które zostaną sfinansowane wpływami z niego (czyli państwo ani samorząd terytorialny nie mają żadnych określonych obowiązków związanych z pobraniem przez te podmioty podatków).

Tym samym nie ma racji w popularnym stwierdzeniu „płacę podatki, więc wymagam” (tak: Popławski Mariusz. Art. 6. W: Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany. System Informacji Prawnej LEX, 2020). W kontekście tej zasady nie można uznać także, że ten, kto płaci wyższe podatki, może się domagać lepszego traktowania przez państwo niż podmioty płacące niższe podatki. Jednak należy mieć na uwadze, że to dzięki dochodom podatkowym państwo może wykonywać działania, które zaspokajają różne potrzeby społeczności (np. drogi, szkoły czy zabezpieczenie porządku publicznego). W tym aspekcie występuje więc pewien element odpłatności państwa za uiszczanie podatków. Ma on jednak charakter wyłącznie pośredni. Usługi te nie są bowiem adresowane wyłącznie do tych, którzy zapłacili podatek.

Świadczenie przymusowe

Podatek jest świadczeniem przymusowym. Oznacza to, że w celu realizacji czy zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego organy podatkowe mogą wykorzystać rozmaite przysługujące im procedury (w tym procedury egzekucyjne). Przykładowo, wierzyciel podatkowy ma do swojej dyspozycji środki prawne, które pozwolą mu na przejęcie własności nieruchomości lub prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym nawet bez zgody podatnika. Wykorzystanie środków przymusu do egzekucji podatków stanowi niezbędny element funkcjonowania podatków. Co do zasady jednak podatnicy dobrowolnie płacą podatki. Są bowiem świadomi przysługujących organom podatkowym środków wyegzekwowania tych należności. Należy jednak wyraźnie zaznaczyć, że regulacje prawne dotyczące egzekucji podatków nie są postrzegane jako część prawa podatkowego. Raczej postrzega się je jako dziedzinę pomocniczą dla tego prawa.

Świadczenie bezzwrotne

Podatek jest świadczeniem bezzwrotnym. Oznacza to, że jeśli nie został nadpłacony, nie podlega zwrotowi. Cecha ta odróżnia podatki od wielu innych należności, np. związanych z kredytami czy pożyczkami (należności te należy zwrócić w pewnym okresie). Jednak istnieje kilka wyjątków od tej zasady. Coraz częściej pojawiają się mechanizmy zwrotu podatku, które mogą funkcjonować m.in. jako pewnego rodzaju preferencje podatkowe. Mogą one stymulować pewne zachowania (np. zwrot podatku od towarów i usług osobom fizycznym w związku z dokonanymi przez nie wydatkami dotyczącymi celów mieszkaniowych) lub zwiększyć dochody określonych podmiotów (np. w związku ze zwrotem podatku akcyzowego przy nabyciu paliwa wykorzystywanego do działalności rolniczej).

Zwrot podatku może występować również jako część konstrukcji podatku. Będzie tak np. w podatku od towaru i usług w przypadku, gdy podatek naliczony przewyższa podatek należny. Mając na uwadze fakt, iż funkcjonowanie zwrotu podatku jest występującym realnie zjawiskiem, trudno uzasadnić prawidłowość definiowania podatku przez pryzmat jego bezzwrotności, skoro w rzeczywistości bywa inaczej. Próbując dostosować treść art. 6 op do rzeczywistego stanu rzeczy, w doktrynie sugeruje się zrezygnować ze wskazywania bezzwrotności jako nieodłącznej cechy podatku lub też wskazać, że zwrot podatku może wystąpić w przypadkach wynikających z przepisów prawa podatkowego.

Świadczenie pieniężne

Podatek jest świadczeniem pieniężnym. Powinien on być zatem zawsze określony w pewnej kwocie pieniędzy. Nie ma więc możliwości, aby podatek określono przy wykorzystaniu innego kryterium niż pieniądz. Dotyczy to zarówno wymiaru realizowanego w ramach samoobliczenia, jak i przypadku, gdy zobowiązanie podatkowe jest ustalane przez organ podatkowy w decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Zasada ta nie wyklucza jednak wykorzystania na etapie realizacji podatku mechanizmów niezwiązanych z pieniądzem. Istnieje bowiem możliwość rozliczenia podatku w innej formie niż zapłata podatku. Można to np. zrobić przez przeniesienie własności papierów wartościowych. Forma ta także ma wymiar finansowy. Można również wykorzystać mechanizm przeniesienia własności rzeczy lub prawa majątkowego na rzecz Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego na pokrycie zaległości podatkowych (stanowi to szczególny przypadek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego – zob. art. 66 op). 

Świadczenie uiszczane na rzecz określonych podmiotów

Podatek jest świadczeniem, które jest uiszczane wyłącznie na rzecz określonych podmiotów, tj. Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy. Obecnie w polskim systemie podatkowym jedynie gminy są jednostkami samorządu terytorialnego posiadającymi własne dochody podatkowe. Powiaty i województwa wyposażono jedynie w udziały w podatkach dochodowych. Z zasady tej wynika, że podatku nie mogą stanowić dochody innych podmiotów. Nawet jeśli państwo czy jednostka samorządu terytorialnego byłyby ich założycielem czy wyłącznym właścicielem (np. przedsiębiorstwa państwowe, jednostki budżetowe itd.). Nie można także wprowadzać podatków stanowiących dochody jednostek władzy publicznej. 

Forma wprowadzenia podatków

Podatki powinny być wprowadzane jedynie w formie ustawy. Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

W przepisie tym wyrażono więc dwie zasady. Pierwsza z nich dotyczy wyłączności ustawy do wprowadzania podatków. Druga odnosi się do wyłączności ustawy do kształtowania istotnych elementów konstrukcyjnych podatku. Z jednej strony oznacza to, że decyzję o wprowadzeniu podatku może podjąć jedynie parlament, któremu przysługuje wyłączność w zakresie wprowadzania tych aktów. Z drugiej strony zaś to również parlament, wprowadzając określony podatek, musi bezwzględnie wypowiedzieć się co do jego kształtu.

W praktyce wprowadzenie podatku następuje nie w drodze uchwalenia odrębnej ustawy, ale poprzez określenie w tej formie konstrukcji danego świadczenia. Z formalnego punktu widzenia można jednak uznać, że akt taki zawiera dwa rozstrzygnięcia: wprowadzenie podatku oraz określenie jego konstrukcji. Kompetencja do określenia konstrukcji podatku w pewnym zakresie może zostać przekazana innym podmiotom, np. Radzie Ministrów czy Ministrowi Finansów. Może to jednak odnosić się tylko do niektórych elementów konstrukcyjnych i wyłącznie w zakresie wynikającym wyraźnie z ustawy.

W art. 84 Konstytucji RP potwierdzono zasadę wyłączności ustawy do wprowadzania podatków przy okazji wprowadzania innej zasady prawa podatkowego, jaką jest powszechność opodatkowania. Reguła ta ma znaczenie na gruncie stosowania prawa podatkowego. Można z niej bowiem wyprowadzić zasadę, zgodnie z którą wyjątków nie można interpretować rozszerzająco. Płacenie podatku należy traktować jako zasadę. Wszystkie odstępstwa natomiast (dotyczy to ulg i zwolnień podatkowych) jako wyjątki od niej. Zgodnie z tym przepisem każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie.