Podmiot prawa publicznego

W przedmiotowej sprawie Europejski Trybunał Sprawiedliwości odpowiedział na kwestie związane z: podatkiem od wartości dodanej (VAT) – Dyrektywa 2006/112/WE – Artykuł 2 ust. 1 lit. c), art. 9 i art. 13 ust. 1; Nieopodatkowaniem; Pojęciem „podmiotu prawa publicznego”; Spółką handlową należącą w 100% do gminy, odpowiedzialną za określone zadania publiczne należące do gminy; Określeniem owych zadań i wynagrodzeniem za nie w umowie zawartej między tą spółką i wspomnianą gminą.

Poprzez pytanie trzecie, które należy zbadać w pierwszej kolejności, sąd odsyłający zmierza w istocie do ustalenia, czy art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych zgodnie z umową zawartą między nią samą a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT na mocy tego przepisu.

Należy przypomnieć, że możliwość zaklasyfikowania świadczenia usług jako „odpłatnej transakcji” podlegającej, co do zasady, podatkowi VAT, zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112, zakłada jedynie istnienie bezpośredniego związku pomiędzy tym świadczeniem a wynagrodzeniem rzeczywiście otrzymanym przez podatnika. Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny. W jego ramach następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Zapłata otrzymywana przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.

Pojęcie "działalności gospodarczej"

W tym kontekście Trybunał orzekł, że działalność wchodzi w zakres pojęcia „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112, jeżeli ma ona na celu stałe uzyskiwanie dochodu.

Do sądu odsyłającego należy zbadanie, czy z akt sprawy i rozważanej umowy wynika, że działalność NTN jest wykonywana odpłatnie. Tym samym, że ma charakter gospodarczy w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112, przez co NTN uzyskuje status podatnika. Niemniej jednak Trybunał może, uwzględniając informacje przedstawione w postanowieniu odsyłającym, dostarczyć temu sądowi dotyczących wykładni wskazówek umożliwiających mu wydanie rozstrzygnięcia w zawisłej przed nim sprawie.

W tym względzie we wspomnianej decyzji wskazano, że na mocy rzeczonej umowy NTN zobowiązał się, w zamian za „rekompensatę oferowaną przez gminę [Nagyszénás]”, do wykonywania niektórych zadań publicznych należących, zgodnie z ustawodawstwem węgierskim, do tej gminy.

Usługi świadczone na rzecz gminy

W swoich uwagach na piśmie Komisja odnosi się również do stałego i ciągłego charakteru usług świadczonych przez NTN gminie Nagyszénás i rekompensat wypłacanych w zamian za nie przez tę gminę. Usługi objęte umową są dostarczane przez NTN od 2007 r., w zamian za rekompensatę przewidzianą we wspomnianej umowie.

W wypadku potwierdzenia tej okoliczności faktycznej, wynikałoby z niej, że fakt określenia rzeczonej rekompensaty w stosownych przypadkach nie w oparciu o zindywidualizowane usługi, lecz w sposób ryczałtowy i w skali rocznej w celu pokrycia kosztów funkcjonowania tej spółki, sam w sobie nie ma wpływu na bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem.

Bezpośredniego charakteru tej więzi nie może zresztą podważyć okoliczność – zakładając, że zostanie wykazana – iż rozważana umowa zawiera postanowienia umożliwiające dostosowanie w pewnych okolicznościach kwoty rekompensaty, ani okoliczność, że kwotę tę określono na poziomie poniżej ceny rynkowej, o ile wysokość rekompensaty jest określona zawczasu, zgodnie z jasnymi kryteriami gwarantującymi, iż wystarcza ona do pokrycia kosztów funkcjonowania NTN.

Ponadto w ramach oceny odpłatnego charakteru działalności rozważanej w postępowaniu głównym okoliczność, że to przepisy prawa nakładają na gminę Nagyszénás wykonywanie określonych zadań publicznych, nie może podważyć zaklasyfikowania tej działalności jako „świadczenia usług” ani bezpośredniej więzi pomiędzy tym świadczeniem i wynagrodzeniem za nie.

Odpłatne świadczenie usług nie ma znaczenia

W istocie fakt, że działalność, o której mowa, polega na wykonywaniu funkcji przyznanych i regulowanych przez ustawę w celu leżącym w interesie ogólnym, jest bez znaczenia dla oceny, czy działalność ta stanowi odpłatne świadczenie usług. W tym kontekście Trybunał orzekł, że nawet jeśli omawiana działalność ma na celu wykonywanie konstytucyjnego obowiązku ciążącego wyłącznie i bezpośrednio na danym państwie członkowskim, nie można tylko z tego powodu podważać bezpośredniego związku istniejącego pomiędzy dokonanym świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem.

Świadczenie usług podlega opodatkowaniu

Ponadto, jakkolwiek leżący w interesie ogólnym cel, którego dotyczą pewne usługi świadczone między innymi przez podmioty prawa publicznego, został uwzględniony w ramach wspólnego systemu VAT Ponieważ na mocy art. 132 ust. 1 dyrektywy 2006/112 niektóre z tych usług wymagają zwolnienia z VAT, bezsporne jest, że działalność, za którą odpowiedzialny jest NTN na mocy rozważanej umowy, nie wchodzi w zakres żadnego z tych wyjątków.

Mając na względzie powyższe rozważania, na pytanie trzecie należy odpowiedzieć, iż art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że, z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych, działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych zgodnie z umową zawartą między nią samą a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT na mocy tego przepisu.

Przez pytania pierwsze i drugie, które należy rozpatrywać łącznie i w drugiej kolejności, sąd odsyłający zasadniczo zmierza do ustalenia, czy art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym, polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą, jest objęta zasadą nieopodatkowania VAT przewidzianą w tym przepisie wówczas, gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy.

Kiedy ma zastosowanie zasada nieopodatkowania?

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału, z analizy art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 dokonywanej w świetle celów wspomnianej dyrektywy wynika, że dla zastosowania przewidzianej w tym przepisie zasady nieopodatkowania muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

  • prowadzenie działalności przez podmiot publiczny, oraz
  • wykonywanie tej działalności w charakterze organu władzy publicznej.

Jeśli chodzi o pierwszy z tych warunków, a mianowicie ów dotyczący statusu podmiotu publicznego, Trybunał orzekł, że o ile okoliczność, iż dany podmiot posiada na podstawie właściwego prawa krajowego prerogatywy władztwa publicznego, nie ma decydującego znaczenia dla celów tej klasyfikacji, to jednak okoliczność ta stanowi w zakresie, w jakim jest ona istotną cechą właściwą każdemu organowi publicznemu, wskazówkę o pewnym znaczeniu dla ustalenia, czy podmiot ten należy zaklasyfikować jako „podmiot prawa publicznego”.

Tymczasem w niniejszej sprawie wydaje się – co wymaga skontrolowania przez sąd odsyłający – że NTN nie dysponuje, na potrzeby wykonywania zadań publicznych powierzonych tej spółce na mocy rozważanej umowy, jakąkolwiek prerogatywą władztwa publicznego spośród tych przysługujących gminie Nagyszénás.

Czy spółka jest podmiotem prawa publicznego?

Niektóre z innych cech NTN również wydają się przemawiać przeciwko zaklasyfikowaniu tej spółki jako „podmiotu prawa publicznego” w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112, albowiem podważają możliwość uznania, że spółka ta jest wystarczająco wkomponowana w ramy organizacyjne administracji publicznej tej gminy.

Jako że NTN został bowiem utworzony przez gminę Nagyszénás w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o celu niezarobkowym, spółka ta jest przede wszystkim osobą prawną prawa prywatnego posiadającą, według przepisów, którym podlega, pewną autonomię w stosunku do wspomnianej gminy w zakresie funkcjonowania i bieżącego własnego zarządzania.

Związek pomiędzy spółką a gminą

W tym kontekście nie wydaje się, aby istniał organiczny związek pomiędzy NTN i gminą Nagyszénás z tego względu, iż spółka ta została ustanowiona przez akt władczy wydany przez tę gminę definiujący usługi, jakie mają być świadczone na jej rzecz.

Chociaż zakres autonomii NTN jest oczywiście ograniczony ze względu na fakt, iż kapitał spółki, w którym osoby prywatne nie mogą objąć udziałów, jest w 100% własnością gminy Nagyszénás, inne czynniki mogą wskazywać na to, że owa gmina nie jest w stanie wywierać decydującego wpływu na działalność NTN.

Tak oto jest bezsporne, że gmina Nagyszénás nie jest jedynym „klientem” NTN i że usługi świadczone przez tę spółkę na rzecz osób trzecich nie mają marginalnego znaczenia, podlegają opodatkowaniu i faktycznie zostały nałożone.

Ponadto rozważana umowa zawiera pewne postanowienia pozwalające gminie Nagyszénás na kontrolę realizacji zadań powierzonych NTN, co wydaje się wskazywać na brak rzeczywistej kontroli sprawowanej przez tę gminę.

Wreszcie nie wydaje się, żeby umowa ta zawierała postanowienia pozwalające rzeczonej gminie na określenie wytycznych obowiązujących NTN w ramach realizacji tych zadań.

Z zastrzeżeniem sprawdzenia tych różnych okoliczności faktycznych i prawa krajowego przez sąd odsyłający w ramach całościowej oceny, uwzględniającej również zasadę, zgodnie z którą art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112, jako odstępstwo od ogólnej zasady opodatkowania VAT każdej działalności o charakterze gospodarczym, musi być interpretowany ściśle, wydaje się, że omawiana spółka nie może zostać uznana za „podmiot prawa publicznego” w rozumieniu tego przepisu.

Podmiot prawa publicznego jako organ władzy publicznej

Jeśli chodzi o drugi warunek zawarty w art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym zwolnione z VAT są jedynie czynności wykonywane przez podmiot prawa publicznego.działający w charakterze organu władzy publicznej, wystarczy stwierdzić,.że w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału warunek ten nie wydaje się spełniony w niniejszym wypadku.

Jako bowiem że NTN według wymagających sprawdzenia przez sąd odsyłający okoliczności faktycznych i prawa krajowego, podlega przepisom prawa prywatnego i nie dysponuje, na potrzeby realizacji zadań publicznych powierzonych mu na mocy rozważanej umowy jakąkolwiek z prerogatyw władztwa publicznego przysługujących gminie Nagyszénás,.jak zostało stwierdzone w pkt 46 niniejszego wyroku, nie można utrzymywać,.że spółka ta prowadzi działalność w ramach reżimu prawa publicznego.

W świetle powyższych rozważań na pytania pierwsze i drugie należy odpowiedzieć, że art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób,.że – z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd krajowy istotnych okoliczności faktycznych i prawa krajowego – działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym,.polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą,.nie jest objęta zasadą nieopodatkowania VAT przewidzianą w tym przepisie, wówczas, gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy.

Podsumowanie

Reasumując, artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób,.że, z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych, działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego,.polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych gminy zgodnie z umową zawartą między tą spółką.a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na mocy tego przepisu.

Artykuł 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że – z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych i prawa krajowego – działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym, polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą,.nie jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem od wartości dodanej przewidzianą w tym przepisie wówczas,.gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy.