Posiłki i napoje dla pracowników – kiedy pracodawca powinien je zapewnić?

Kiedy pracodawca powinien zapewnić posiłki i napoje dla pracowników? Zgodnie z przepisami prawa pracy pracownicy zatrudnieni przy pracach szczególnie uciążliwych mają prawo otrzymania od pracodawcy napojów i posiłków profilaktycznych. Dotyczy to w szczególności wykonywania pracy związanej z dużym wysiłkiem fizycznym pracownika lub też wykonywania pracy w szczególnie uciążliwych warunkach atmosferycznych.

W takiej sytuacji pracownik z tego tytułu nie rozpozna przychodu. Pracodawca natomiast wydatek na posiłek lub napój uwzględni w kosztach uzyskania przychodu. Sytuacja podatkowa może jednak wyglądać nieco inaczej. Będzie tak bowiem, gdy zapewnienie takich posiłków nie wynika z przepisów prawa pracy.

Posiłki i napoje dla pracowników – posiłki profilaktyczne nie są przychodem

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11a) oraz 11b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT) wolne o podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, przyznane na podstawie przepisów prawa pracy, jak również wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych. W tym miejscu odwołać się należy do przepisów rozporządzenia z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. Zgodnie z § 1 tego rozporządzenia pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie:

1. posiłki wydawane ze względów profilaktycznych w formie jednego dania gorącego (wartości kaloryczne wskazano w przepisach rozporządzenia),

2. napoje, których rodzaj i temperaturę, należy dostosować do warunków wykonywania pracy.

Jeżeli zatem wydatki, które ponosi pracodawca na napoje i posiłki profilaktyczne, spełniają warunki wskazane w przepisach dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy, nie stanowią one przychodu pracownika zgodnie z przepisami art. 21 ustawy o PIT.

Przychód z tytułu innych posiłków

Zwrócić należy uwagę na kwestię innych posiłków i ewentualnego zaliczenia ich wartości do przychodów pracownika na podstawie art. 12 ustawy o PIT. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się bowiem każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Gdy zatem pracownik nie jest zatrudniony w warunkach uciążliwych, które nakładają na pracodawcę obowiązek zapewnienia mu posiłków profilaktycznych, wartość posiłków zapewnionych mu nieodpłatnie przez pracodawcę stanowi dla niego przychód ze stosunku pracy.

Niemniej jednak, w przypadku gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, pracodawca nie będzie obowiązany z tego tytułu rozpoznać przychodu pracownika. Warto zapoznać się z wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2011 r.; III SA/Wa 2353/10. Dotyczy to w szczególności imprez integracyjnych. Tutaj bowiem  pracodawca nie ma obiektywnej możliwości ustalenia wysokości świadczenia w stosunku do konkretnego pracownika.

Taki stan rzeczy potwierdza również wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (K 7/13). Zgodnie z nim bowiem za przychody w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT można uznać świadczenia, które:

• zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

• zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

• korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich).

Posiłki i napoje dla pracowników – koszty pracodawcy

W kontekście regulacji dotyczących kosztów uzyskania przychodów należy zauważyć, że jeżeli wydatki, które ponoszą pracodawcy na zakup posiłków profilaktycznych dla pracowników, następują w wyniku wypełnienia obowiązków nałożonych przepisami o bezpieczeństwie i higienie pracy, to ich celem jest zapewnienie pracownikom właściwych warunków pracy. Wydatki takie służą zatem osiągnięciu, zachowaniu i zabezpieczeniu źródeł przychodów. Z tego względu spełniają główny warunek, który umożliwia zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów. Stanowi o tym art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

W wyjątkowych sytuacjach pracodawca może uznać rachunki związane z zakupem gotowego posiłku typu:

• catering,
• jedzenie na wynos,
• fast-food,
• pizza,
• czy też produktów spożywczych dla pracowników pracujących w godzinach nadliczbowych

jako koszty uzyskania przychodów. Warto zapoznać się z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2010 r.; ILPB1/415-952/10-3/AG. Wydatki takie mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w pełnej wysokości. Istnieje jednak pewien warunek, który należy spełnić.  Muszą one stanowić koszty funkcjonowania firmy na zwyczajowo przyjętym poziomie. Należy je zatem racjonalnie uzasadnić. Organ może bowiem stwierdzić, że w danej sytuacji zapewnienie posiłków pracownikom nie wynika z kodeksu pracy bądź ze szczególnych potrzeb pracodawcy (np. praca w godzinach nadliczbowych). Wówczas uzna, że wydatek taki nie pozostaje w bezpośrednim związku z możliwością uzyskania bądź zabezpieczenia przychodu przez podatnika.

Posiłki i napoje dla pracowników – składki ZUS

Zgodnie z rozporządzeniem z dnia 18 grudnia 1999 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe podstawę wymiaru składek ZUS stanowi przychód w rozumieniu ustawy o PIT. Wartość posiłków profilaktycznych, których konieczność zapewnienia wynika z przepisów prawa pracy, w ogóle nie stanowi przychodu podlegającego oskładkowaniu. Podstawy wymiaru składek nie stanowi również wartość opłaconych przez pracodawcę posiłków (innych niż posiłki profilaktyczne) do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 190 zł na jednego pracownika (§ 2 pkt 11) rozporządzenia).